SUNAT REALIZA ACCIONES DE CONTROL A TRABAJADORES DEPENDIENTES.
Por: Alfredo Rubén Saavedra Rodríguez(1)
alfredoruben@esaavedra.com
En los últimos días la SUNAT viene cursando cartas inductivas a contribuyentes
perceptores de rentas de quinta categoría (personas que laboran bajo relación
de dependencia respecto de uno o más empleadores), con el propósito de informarles que el
importe retenido por rentas de quinta categoría es menor al que correspondería debido a que se
prestaron servicios para más de un empleador y no se efectuaron las retenciones de acuerdo a ley.
Sobre el particular es necesario señalar que de conformidad con el artículo 34º de la Ley del Impuesto a la Renta (en adelante LIR), el trabajo personal prestado bajo relación de dependencia y en general toda retribución por servicios personales, se considera rentas de quinta categoría y por tanto sujeto a pago del impuesto.
En el caso de renta de quinta categoría los pagos del impuesto a la renta se realizan a través de las retenciones efectuadas por el empleador, conforme lo disponen el inciso g) del artículo 67º, inciso a) del artículo 71º y artículo 75º de la LIR.
Ahora bien, de acuerdo a lo previsto en el segundo párrafo del artículo 75º de la LIR, tratándose de personas que presten servicios para más de un empleador, la retención la efectuará aquél que abone mayor renta.
En ese sentido, el inciso b) del artículo 44º del Reglamento de la LIR, exige a los trabajadores que perciban dos o más remuneraciones de quinta categoría, presentar al empleador que pague la remuneración de mayor monto una declaración jurada en la que informe sobre las remuneraciones percibidas de otros empleadores para que éste las acumule y efectúe la retención correspondiente. Del mismo modo el trabajador se encuentra obligado a entregar copia de la referida declaración jurada, debidamente recepcionada, a sus otros empleadores, a efecto de que no se practique las retenciones a que estuviesen obligados.
Precisa el inciso c) de la norma antes referida que el incumplimiento por parte de los trabajadores a la presentación de la declaración jurada no exime al empleador de la obligación de efectuar las retenciones correspondientes a las remuneraciones que él abone.
Por su parte el segundo párrafo del artículo 79º de la LIR exime de la presentación de la declaración jurada anual del Impuesto a la Renta a los contribuyentes que perciben exclusivamente rentas de quinta categoría (2).
En este orden de ideas nuestra legislación tributaria ha considerado que el pago del Impuesto a la Renta en el caso de trabajadores que perciben, exclusivamente, rentas de quinta categoría se realice únicamente a través de la retención efectuada por el empleador; incluso cuando se presenten servicio para para más de un empleador.
En este contexto la SUNAT ha detectado que existen trabajadores dependientes que han prestado servicios para más de un empleador y han omitido presentar la declaración jurada al empleador que paga mayor remuneración respecto de sus rentas obtenidas de sus otros empleadores, en consecuencia no se les ha efectuado la retención del impuesto en su totalidad. Las cartas inductivas cursadas por el ente recaudador corresponden a Impuesto a la Renta no retenido y no pagado de periodos no prescritos, es decir desde el ejercicio 2010(3) al 2014.
Sobre el particular es necesario señalar que de conformidad con el artículo 34º de la Ley del Impuesto a la Renta (en adelante LIR), el trabajo personal prestado bajo relación de dependencia y en general toda retribución por servicios personales, se considera rentas de quinta categoría y por tanto sujeto a pago del impuesto.
En el caso de renta de quinta categoría los pagos del impuesto a la renta se realizan a través de las retenciones efectuadas por el empleador, conforme lo disponen el inciso g) del artículo 67º, inciso a) del artículo 71º y artículo 75º de la LIR.
Ahora bien, de acuerdo a lo previsto en el segundo párrafo del artículo 75º de la LIR, tratándose de personas que presten servicios para más de un empleador, la retención la efectuará aquél que abone mayor renta.
En ese sentido, el inciso b) del artículo 44º del Reglamento de la LIR, exige a los trabajadores que perciban dos o más remuneraciones de quinta categoría, presentar al empleador que pague la remuneración de mayor monto una declaración jurada en la que informe sobre las remuneraciones percibidas de otros empleadores para que éste las acumule y efectúe la retención correspondiente. Del mismo modo el trabajador se encuentra obligado a entregar copia de la referida declaración jurada, debidamente recepcionada, a sus otros empleadores, a efecto de que no se practique las retenciones a que estuviesen obligados.
Precisa el inciso c) de la norma antes referida que el incumplimiento por parte de los trabajadores a la presentación de la declaración jurada no exime al empleador de la obligación de efectuar las retenciones correspondientes a las remuneraciones que él abone.
Por su parte el segundo párrafo del artículo 79º de la LIR exime de la presentación de la declaración jurada anual del Impuesto a la Renta a los contribuyentes que perciben exclusivamente rentas de quinta categoría (2).
En este orden de ideas nuestra legislación tributaria ha considerado que el pago del Impuesto a la Renta en el caso de trabajadores que perciben, exclusivamente, rentas de quinta categoría se realice únicamente a través de la retención efectuada por el empleador; incluso cuando se presenten servicio para para más de un empleador.
En este contexto la SUNAT ha detectado que existen trabajadores dependientes que han prestado servicios para más de un empleador y han omitido presentar la declaración jurada al empleador que paga mayor remuneración respecto de sus rentas obtenidas de sus otros empleadores, en consecuencia no se les ha efectuado la retención del impuesto en su totalidad. Las cartas inductivas cursadas por el ente recaudador corresponden a Impuesto a la Renta no retenido y no pagado de periodos no prescritos, es decir desde el ejercicio 2010(3) al 2014.
Según el contenido da las cartas inductivas se les recomienda a los contribuyentes a revisar su información, y de ser el caso, realicen en pago o soliciten el fraccionamiento del tributo omitido. Además comunican que de no encontrarse de acuerdo con la omisión deberá indicar a través de una carta los motivos de su disconformidad, adjuntando la documentación sustentatoria respectiva y presentarla por mesa de partes.
EXISTE OBLIGACIÓN DEL TRABAJADOR DE EFECTUAR EL PAGO DEL TRIBUTO NO RETENIDO
Si bien, la obligación del pago del Impuesto a la Renta de Quinta Categoría se debe efectuar a través de los agentes de retención (empleadores), en aquellos casos en los que no se ha efectuado la retención la obligación del pago del tributo recae sobre el contribuyente (trabajador), así lo dispone el último párrafo del artículo 78º de la LIR:
“Los contribuyentes que perciban exclusivamente rentas de quinta categoría efectuarán el
pago del impuesto no retenido en la forma que establezca la SUNAT.”
En el mismo sentido el inciso e) del artículo 39º de la LIR dispone que:
“En aquellos casos en los que existiendo la obligación de efectuar retenciones o
percepciones, éstas no se hubieran efectuado o se hubieran realizado parcialmente, los
contribuyentes quedan obligados a abonar al Fisco, dentro de los mismos plazos, el
importe equivalente a la retención o percepción que se omitió realizar, informando al
mismo tiempo, a la SUNAT, el nombre, denominación o razón social y el domicilio del
agente de retención o percepción, de acuerdo a lo previsto en los artículos 78 y 78-A de la
Ley.”
Así, los contribuyentes que no poseen número de RUC, utilizaran el formulario 1073 – Boleta de pago – Otros, en el que deberán consignar el tipo y número de documento de identidad; y, para los sujetos que cuentan con número de RUC la cancelación se realizará mediante el Sistema pago fácil o SUNAT virtual, generándose el formulario 1662 – boleta de pago, en ambos casos.
CONSECUENCIAS JURÍDICAS DE LAS NOTIFICACIÓN DE CARTAS INDUCTIVAS
Al respecto debemos señalar que las cartas inductivas(4) cursadas por la SUNAT, solamente tiene propósitos meramente informativos, y no generan consecuencia jurídica en los contribuyentes, toda vez que se trata de acciones de control, generalmente masivas, que se han implementado con la finalidad comunicar al deudor tributario sobre posibles inconsistencias y omisiones tributarias. De tal forma que si los contribuyentes consideran que no es correcto lo señalado por el órgano recaudador, simplemente deberán presentar una carta por mesa de partes comunicando su disconformidad. Incluso de no presentar la carta en el plazo señalado no genera la aplicación de sanciones al contribuyentes, debido a que dicha conducta no se encuentra tipificada como infracción sancionable en el Código Tributario(5) .
De otro lado, tampoco es posible que como resultado de una carta inductiva se le practiquen medidas de embargo sobre los bienes o derechos del contribuyente, pues la única posibilidad de efectuar las citadas acciones es siempre que medie un procedimiento de fiscalización(6) o que el contribuyente haya declarado deuda tributaria y no la haya cancelado(7).
Si bien, en el caso de las cartas inductivas no existen consecuencias jurídicas negativas sobre los intereses, obligaciones y derechos de los contribuyentes, ello no significa en absoluto que la SUNAT no cuente con facultades que le permitan verificar, dentro del plazo de prescripción, las omisiones detectadas a través de un procedimiento de fiscalización posterior, y luego de comprobar tales omisiones proceda a la emisión de la resolución de determinación, la cual si podría ser materia de cobranza coactiva en caso no se presente el recurso de reclamación o apelación en el plazo de ley o se haya confirmado la determinación de la SUNAT en la instancias del Tribunal Fiscal.
DE LA PRESCRIPCIÓN TRIBUTARIA COMO MEDIO DE DEFENSA
Hemos señalado que las cartas inductivas se vienen cursando por el periodo tributario 2010 en adelante lo que genera no solo asumir una carga tributaria de ejercicios anteriores, sino también la aplicación de intereses moratorios(8) con tasas tan elevadas que tornan la deuda en impagable.
Sin embargo, dentro del ordenamiento jurídico tributario peruano se ha incorporado la institución de la prescripción(9), mediante la cual, por el paso del tiempo y la inacción de la Administración Tributaria la deuda tributaria no puede ser cobrada o determinada(10).
Siendo así, las deudas tributarias por rentas de quinta categorías por el ejercicio del 2010, se encontrarían próximas a prescribir el 01 de enero del 2016, siempre que la SUNAT no inicie ningún procedimiento de fiscalización hasta la indicada fecha(11).
Debe tenerse presente que, conforme lo hemos indicado líneas arriba, para los perceptores de rentas de quinta categoría no existe obligación de presentar declaración jurada, por lo que el plazo de prescripción sería de cuatro años.
Sin embargo, el cómputo del plazo se vería interrumpido si el contribuyente incurre en alguno de los supuestos establecidos en el numeral 1 del artículo 45º del Código Tributario(12), tales como: (a) la presentación de una solicitud de devolución, (b) el reconocimiento expreso de la obligación tributaria, (c) la notificación de cualquier acto de la Administración Tributaria dirigido al reconocimiento o regularización de la obligación tributaria o al ejercicio de la facultad de fiscalización de la Administración Tributaria para la determinación de la obligación tributaria, con excepción de aquellos actos que se notifiquen cuando la SUNAT, en el ejercicio de la citada facultad, realice un procedimiento de fiscalización parcial, (d) el pago parcial de la deuda, y; (e) la solicitud de fraccionamiento u otras facilidades de pago.
En relación al inciso b) del numeral 1 del citado artículo, somos de la opinión que la notificación de una carta inductiva no interrumpe el cómputo del plazo prescriptorio, toda vez dicha acción no llega a constituirse en un acto de la administración tributaria, al no encontrarse debidamente motivado en los términos exigidos por el artículo 103º del Código Tributario.
De otro lado, el contenido de las cartas inductivas no cumple con las características del acto administrativo, contenido en el artículo 1º de la Ley del Procedimiento Administrativo General (Ley 2744)(13), así como y tampoco contemplan los requisitos de validez a que se refiere el artículo 3º de la citada ley, en especial los de motivación y procedimiento regular.
Asumir que la notificación de cartas inductivas interrumpe el cómputo del plazo prescriptorio, constituye un hecho incongruente, debido que se la misma norma ha señalado que los actos derivados de un procedimiento de fiscalización parcial no interrumpe el referido cómputo, y como hemos comentado las acciones inductivas no constituyen ni siquiera un procedimiento de fiscalización.
Por lo expuesto las deudas tributarias del ejercicio 2010, se encuentran a punto de prescribir, salvo que la SUNAT notifique el inicio de una fiscalización definitiva antes del cierre del presente ejercicio, o el contribuyente realice alguna de las siguientes acciones: (i) presente una carta reconociendo la deuda, (ii) realice el pago parcial de la deuda, y/o (iii) solicite el fraccionamiento o aplazamiento de la deuda.
REVISE ES POSIBLE QUE LA INFORMACIÓN DE LA SUNAT CONTEMPLE ERRORES
Si bien es cierto la información comunicada por la SUNAT a través de las cartas inductivas es debidamente procesada, ello no significa que no puedan existir errores de parte de la Administración Tributaria, el empleador o incluso el mismo contribuyente.
Así resulta posible que se hayan considerado como rentas gravadas aquellos conceptos que se encuentras inafectos, tal es el caso de las indemnizaciones laborales, la Compensación por Tiempo de Servicio, las rentas vitalicias y las pensiones que tengan su origen en el trabajo personal, los subsidios por incapacidad temporal, maternidad y lactancia(14). Incluso se podría haber considerado como renta de quinta categoría las cantidades que percibe el servidor por asuntos del servicio en lugar distinto al de su residencia habitual, tales como gastos de viaje, viáticos por gastos de alimentación y hospedaje, gastos de movilidad y otros gastos exigidos por la naturaleza de sus labores(15).
Es posible también que el empleador no haya efectuado el cálculo de las retenciones de manera adecuada o se haya informado a la SUNAT un monto de retención inferior a la que realmente se ha practicado.
Asimismo resulta posible que el trabajador dependiente haya efectuado el pago de regularización y exista error en el código de tributo o periodo al que corresponde el pago.
Por ello, se sugiere que se haga una revisión minuciosa, de todos los conceptos remunerativos considerados renta de quinta categoría por el empleador y la SUNAT, el cálculo de la retención, el cálculo del impuesto por regularizar, entre otros.
CONSECUENCIAS PARA EL EMPLEADOR QUE NO REALIZÓ LAS RETENCIONES
De una interpretación sistemática de los incisos b) y c) del artículo 44º del Reglamento de la LIR, mencionados líneas arriba, se deduce que en todos los casos los empleadores se encuentran obligados a efectuar las retenciones(16), salvo que el trabajador entregue copia de la declaración jurada presentada al empleador que abona mayor renta sobre sus rentas obtenidas a los demás empleadores.
En caso el empleador no haya efectuado la retención será sancionado conforme lo establece el artículo 78º de la LIR, en los siguientes términos:
“Cuando los agentes de retención no hubiesen cumplido con la obligación de retener el
impuesto serán sancionados de acuerdo con el Código Tributario. En tal caso, los
contribuyentes deberán informar a la SUNAT, dentro de los primeros doce (12) días del mes
siguiente al de percepción de la renta, el nombre y domicilio de la persona o entidad que
les efectuó el pago, haciéndose acreedores a las sanciones previstas en el citado Código en
caso de incumplimiento.”
En relación a ello, el numeral 13 del artículo 177º del Código Tributario considera con infracción, el
no efectuar las retenciones o percepciones establecidas por Ley, salvo que el agente de retención o
percepción hubiera cumplido con efectuar el pago del tributo que debió retener o percibir dentro
de los plazos establecidos, siendo la sanción el 50% del tributo no retenido(17).
RECOMENDACIONES
1.- Para los trabajadores que han recibido cartas inductivas deberán evaluar la comunicación
efectuada por la SUNAT y responder en el plazo establecido.
2.- Para los trabajadores que fueron notificados con esquelas inductivas, deberán comparecer
ante la Administración Tributaria a fin de evitar ser sancionados con multa por no asistir a la
comparecencia.
3.- Recuerde que tanto las cartas y esquelas inductivas, son mecanismos de control que realiza la
SUNAT y no tienen carácter obligatorio, sino voluntario, es decir si el contribuyente (trabajador)
estima conveniente paga o fracciona el tributo.
4.- Del mismo modo las cartas y esquelas inductivas, no generan efectos jurídicos respecto de los
intereses, obligaciones o derechos de los contribuyentes, por tanto mediante este tipo de
actuaciones no resulta posible ninguna medida de embargo al trabajador.
5.- En el caso de los empleadores siempre existe la obligación de efectuar la retención, salvo que el
trabajador presente copia de la declaración presentada al empleador que abona mayor
retribución.
___________________________________________________________
(1) Contador Público, Abogado, Máster en Derecho Tributario, Magister en Derecho Constitucional y
Administrativo, Candidato a Doctor en Derecho, Socio de Chumán, Saavedra & Asociados Asesores
Tributarios y Docente de la Escuela de Contabilidad y Finanzas de la UNT.
(2) Dicho supuesto no es aplicable para trabajadores que además de percibir rentas de quinta categoría,
perciben rentas de cuarta categoría por el ejercicio independiente de una profesión, arte, ciencia u oficio.
(3) Debe tenerse en cuenta que el ejercicio fiscal 2010 prescribe el 01.01.2016.
(4) Debe tenerse presente que además de las cartas inductivas, es posible que se comunican las mismas
observaciones a través de una esquela inductiva. La diferencia principal entre ellas, es que en las cartas el
contribuyente solamente tiene la obligación de presentar una respuesta por escrito a través de mesa de
partes, mientras que en las esquelas es necesario la asisitencia (comparecencia) del contribuyente a las
oficinas de la SUNAT a fin de brindar sus descargos.
(5) A diferencia de ello, en las Esquelas Inductivas, se le cita al contribuyente en comparecencia, de tal modo
que de no asistir a las oficinas de la SUNAT, incurriría en la infracción tipificada en el numeral 7 del artículo
177º del TUO del Código Tributario, sancionada con el 25% de la UIT, en el caso de personas naturales
perceptores de rentas de quinta categoría.
(6) En los procedimientos de fiscalización, existe labor inspección, investigación y control por parte de la
SUNAT, por ello luego de haber comprobado a través de medios de prueba suficientes y competentes que el
contribuyente ha omitido pagar un tributo, procede a emitir la resolución de determinación, la cual de no
reclamarse en el plazo de ley se convierte en deuda exigible coactivamente y por tanto materia de embargo.
(7) Según lo dispuesto en el artículo 115º del TUO del Código Tributario.
(8) La Tasa de Interés Moratorio es de 1.2% mensual desde el 01.01.2010.
(9) Artículos del 43º al 49º del Código Tributario.
(10) Artículo 43º PLAZO DE PRESCRIPCIÓN
La acción de la Administración Tributaria para determinar la obligación tributaria, así
como la acción para exigir su pago y aplicar sanciones prescribe a los cuatro (4) años, y a los
seis (6) años para quienes no hayan presentado la declaración respectiva.
(11) Debe advertirse que muchos de los contribuyentes perceptores de rentas de quinta categoría carecen de
número de RUC (no están obligados a inscribirse), por lo que para efectuar la fiscalización, entendemos que
deberán encontrarse inscritos en el citado registro.
(12) La interrupción implica que el cómputo del plazo se inicia nuevamente.
(13) Son actos administrativos, las declaraciones de las entidades que, en el marco de normas de derecho
público, están destinadas a producir efectos jurídicos sobre los intereses, obligaciones o derechos de los
administrados dentro de una situación concreta. El resaltado es nuestro.
(14) Artículo 18º de la Ley del Impuesto a la Renta.
(15) Artículo 34º de la Ley del Impuesto a la Renta.
(16) Incluso cuando abonan menor remuneración.
(17) Sanción sujeta al régimen de gradualidad según R.S. 063-2007/SUNAT.
